Samenloopvrijstelling btw en overdrachtsbelasting

De samenloopvrijstelling voorkomt dat één en dezelfde verkrijging van onroerend goed zowel met omzetbelasting als met overdrachtsbelasting wordt belast. Bij nieuw vervaardigd vastgoed en bouwterreinen is de levering van rechtswege belast met btw (art. 11 lid 1 onderdeel a onder 1° Wet OB 1968); zonder nadere regeling zou daarnaast ook overdrachtsbelasting verschuldigd zijn over dezelfde verkrijging. Art. 15 lid 1 onderdeel a WBR koppelt de vrijstelling van overdrachtsbelasting aan die btw-belaste levering, zodat cumulatie van beide verkeersbelastingen in de bouw- en handelsfase wordt voorkomen. De vrijstelling werkt van rechtswege: de verkrijger hoeft er niet voor te kiezen of iets voor aan te vragen.

Dit thema beantwoordt:

• Wanneer is een levering voor de btw nieuwbouw binnen de tweejaarstermijn of een bouwterrein?
• Wanneer werkt de tegenuitzondering voor bedrijfsmiddelgebruik met aftrekrecht, en wanneer geldt de terugkeer van lid 6 alsnog?
• Wanneer levert een verbouwing "in wezen nieuwbouw" op?
• Hoe werkt de vrijstelling bij verkrijging van aandelen in een onroerendezaaklichaam en wanneer wordt zij teruggenomen?
• Hoe verhoudt de samenloopvrijstelling zich tot de vermindering van art. 13 WBR bij opvolgende verkrijgingen?

Drie lagen: aanhaaktoets, tegenuitzondering en terugkeer

De vrijstelling is geen keuzeregeling: zij bepaalt niet of btw verschuldigd is (dat regelt art. 11 Wet OB 1968), maar of de overdrachtsbelasting daarnaast terugtreedt. Drie lagen bepalen dat samen.

Eerst de aanhaaktoets: de verkrijging moet plaatsvinden krachtens een levering, of een daarmee gelijkgestelde dienst, die voor de btw is aan te merken als levering van nieuwbouw binnen de tweejaarstermijn of van een bouwterrein (art. 11 lid 1 onderdeel a onder 1° Wet OB 1968), waarbij ter zake daadwerkelijk omzetbelasting verschuldigd is. Als gebouw geldt ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden; een verbouwing levert een nieuwe eerste ingebruikneming op indien zij een vervaardigd goed voortbrengt; als bouwterrein geldt onbebouwde grond die kennelijk bestemd is om te worden bebouwd met een of meer gebouwen (art. 11 lid 5 en 6 Wet OB 1968).

Vervolgens de tegenuitzondering van art. 15 lid 1 onderdeel a WBR: ook als aan de aanhaaktoets is voldaan, blijft de vrijstelling buiten toepassing wanneer de verkrijger het goed als bedrijfsmiddel gebruikt én de omzetbelasting daarover geheel of gedeeltelijk kan aftrekken. Beide voorwaarden moeten tegelijk vervuld zijn; ontbreekt bedrijfsmiddelgebruik of aftrekrecht, dan blijft de vrijstelling van toepassing. Daarnaast houdt een anti-misbruikbepaling de vrijstelling ook buiten toepassing wanneer de vergoeding plus de verschuldigde btw lager is dan de waarde van het goed in de zin van art. 9 WBR en de verkrijger de btw niet of niet nagenoeg geheel kan aftrekken; de waarde wordt dan ten minste gesteld op de kostprijs die een onafhankelijke derde zou hebben gerekend (art. 15 lid 4 WBR).

Ten slotte de terugkeer van lid 6: ook wanneer de tegenuitzondering van toepassing zou zijn, geldt de vrijstelling alsnog wanneer de verkrijging plaatsvindt binnen zes maanden na de eerste ingebruikneming of de eerdere ingangsdatum van een verhuur van het goed, mits dit binnen diezelfde termijn in een notariële akte wordt vastgelegd. Bij algemene maatregel van bestuur kan die termijn tijdelijk worden aangepast bij ontwikkelingen op de vastgoedmarkt (art. 15 lid 7 WBR).

Onder de vrijstelling vallen aldus: nieuwbouw vóór, op of binnen twee jaar na eerste ingebruikneming; een bouwterrein, ook wanneer de sloop van de oude opstal bij levering nog niet is voltooid, mits de overeenkomst tussen verkoper en koper voor de btw als geheel de levering van onbebouwde grond tot voorwerp heeft; en verbouwingen die voor de btw als "in wezen nieuwbouw" gelden. Niet onder de vrijstelling vallen bestaand vastgoed waarvan de levering voor de btw is vrijgesteld, tenzij voor btw-belaste levering is geopteerd, en leveringen waarbij de verkrijger het goed als bedrijfsmiddel gaat gebruiken mét aftrekrecht zonder dat de zesmaandentermijn van lid 6 wordt gehaald.

Kerncijfers

(wettekst geldend per 2026)

Bouwterrein en "in wezen nieuwbouw" in de rechtspraak

Twee vragen domineren de rechtspraak over de aanhaaktoets: wanneer is sprake van een bouwterrein, en wanneer levert een verbouwing "in wezen nieuwbouw" op. Voor bouwterreinen is niet de mate van bouwrijp maken beslissend, maar de bestemming van de grond. In een zaak over de afwikkeling van sloopwerkzaamheden vóór levering oordeelde de Hoge Raad dat een overeenkomst waarbij de verkoper voor de sloop van het oude gebouw instaat en die sloop vóór de levering al is begonnen, voor de btw als geheel de levering van onbebouwde grond tot voorwerp heeft, ongeacht hoever de sloop op het moment van de daadwerkelijke levering is gevorderd; beslissend is de staat bij uiteindelijke oplevering (ECLI:NL:HR:2011:BN0646). Het Hof Arnhem-Leeuwarden paste dit door: losliggende klinkerbestrating op een zandbed is geen "gebouw" in de zin van art. 11 lid 5 Wet OB 1968, ook niet met opsluitbanden aan de zijkant, zodat de grond onbebouwd en voor bebouwing bestemd blijft (ECLI:NL:GHARL:2024:4430). In ECLI:NL:HR:2013:CA2222 was een perceel dat bij verkrijging bestemd was om te worden bebouwd al een bouwterrein, ook zonder verdere voorzieningen naast de sloop. Een terrein met onbebouwde voorzieningen zoals glooiingen, grasvelden en vijvers naast op te richten bouwwerken kan, afhankelijk van de omvang en de verhouding van bebouwd en onbebouwd gedeelte, toch als geheel bebouwde grond gelden (ECLI:NL:HR:2014:3566).

Voor de vraag of een verbouwing "in wezen nieuwbouw" oplevert, is beslissend of de bouwkundige constructie zelf ingrijpend is gewijzigd, niet het uiterlijk, de investeringsomvang of een functiewijziging op zich. Het Hof Amsterdam oordeelde dat vervanging van slechts acht van de ongeveer honderd dragende kolommen per verdieping, met fundering en stabiliteitswanden nagenoeg ongewijzigd, onvoldoende ingrijpend is voor in wezen nieuwbouw (ECLI:NL:GHAMS:2024:1771); de Hoge Raad bevestigde dat oordeel op 31 januari 2025 (ECLI:NL:HR:2025:157). Het Hof Amsterdam paste dezelfde maatstaf toe op een ingrijpend verbouwd hotelgebouw met een nieuwe liftschacht en entresol op staalconstructie: omdat fundering, dragende muren en vloeren in wezen ongewijzigd bleven, bleef het pand fiscaal een bestaand pand (ECLI:NL:GHAMS:2025:3338).

Bij een complex van onroerende zaken telt voor de vrijstelling per zelfstandig bruikbaar onderdeel. De Hoge Raad oordeelde dat voor de vraag of een golfbaan zich, los van het clubhuis, leent voor zelfstandig gebruik niet het perspectief van de speler beslissend is, maar of afzonderlijk te onderscheiden onroerende zaken los kunnen worden gebruikt (ECLI:NL:HR:2017:1097).

Aandelen in een onroerendezaaklichaam

Bij verkrijging van aandelen in een onroerendezaaklichaam werkt de aandelenfictie van art. 4 WBR door in de samenloopvrijstelling. De Hoge Raad oordeelde dat de vrijstelling ook geldt voor verkrijging van aandelen in een onroerendezaaklichaam met nieuwe, ongebruikte onroerende zaken in de bouw- en handelsfase, bouwterreinen inbegrepen (ECLI:NL:HR:2011:BQ7580). De wet neemt die vrijstelling weer terug wanneer, doordat zij niet wordt toegepast, indirect zou worden geheven over de waarde van de onroerende zaken, en die zaken binnen twee jaar na de aandelenverkrijging worden gebruikt voor activiteiten met minder dan nagenoeg volledig aftrekrecht (art. 15 lid 11 WBR). Deze terugname werkt naast de gewone bouwterrein- of nieuwbouwtoets. Volgens een kennisgroepstandpunt van de Belastingdienst leidt een levering van grond en nieuwbouw door de onroerendezaakmaatschappij binnen twee jaar na de aandeleninbreng niet tot terugname wanneer die levering in ongebruikte staat plaatsvindt: zo'n levering voldoet dan niet aan het in dat standpunt gehanteerde 90%-criterium van lid 11 (KG:052:2024:8).

Samenloop bij opvolgende verkrijgingen (art. 13 WBR)

Art. 13 WBR regelt een aanpalende maar afzonderlijke samenloop: bij opvolgende verkrijgingen van dezelfde goederen binnen zes maanden wordt de heffingsgrondslag verminderd met het bedrag waarover bij de vorige verkrijging al niet-verrekenbare overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare omzetbelasting verschuldigd was (art. 13 lid 1 WBR); aandelen als bedoeld in art. 4 lid 1 WBR en de daardoor vertegenwoordigde goederen gelden daarbij als dezelfde goederen (art. 13 lid 2 WBR). Het Hof Amsterdam oordeelde dat "vorige verkrijging" in art. 13 lid 1 WBR aansluit bij de omzetbelastingrechtelijke "vorige levering": grond en opstal die van verschillende ondernemers worden verkregen, gelden als afzonderlijke verkrijgingen; de vermindering gold in die zaak niet, omdat de grond niet binnen zes maanden vóór de woningverkrijging was verkregen (ECLI:NL:GHAMS:2026:1288).

Procedure en goedkeuringen

Er is geen afzonderlijk verzoek voor de samenloopvrijstelling: zij wordt van rechtswege toegepast bij de aangifte overdrachtsbelasting, die bij een notariële akte van verkrijging verplicht overeenkomstig art. 18 WBR wordt gedaan (art. 15 lid 9 WBR). Voor de terugkeerregeling van lid 6 geldt wel een harde procedurele eis: de verkrijging moet binnen de zesmaandentermijn in een notariële akte zijn vastgelegd. Het Besluit samenloop OB/OVB bevat goedkeuringen naast de wettekst om ongewenste dubbele heffing te voorkomen: bij economische eigendomsoverdracht van een bouwterrein vóór de juridische vestiging van een erfpachts- of opstalrecht mag de vrijstelling al worden toegepast op de verkrijger van dat recht, mits een schriftelijke obligatoire overeenkomst bestaat, over de gehele periode btw wordt voldaan en de juridische vestiging plaatsvindt vóór de eerste ingebruikneming. Een vergelijkbare goedkeuring bestaat voor beleggingsfondsen: de vrijstelling die toekomt aan de beherend vennoot of de beheerder bij verkrijging van de juridische eigendom kan onder voorwaarden ook gelden voor deelnemers bij een rechtstreeks daarmee samenhangende verkrijging van de economische eigendom.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Verharding zonder verankering met de grond, zoals losliggende klinkerbestrating op een zandbed, en aansluitende voorzieningen die naar omvang verwaarloosbaar zijn, staan een geslaagd beroep op de bouwterreintoets niet in de weg.
• Uiterlijk, investeringsomvang en functiewijziging zijn op zichzelf noch tezamen doorslaggevend voor "in wezen nieuwbouw"; de toets zit in de bouwkundige constructie die het bouwwerk zijn dragend vermogen en stijfheid geeft.
• Lid 6 is een uitzondering op een uitzondering en vergt zorgvuldige termijnbewaking: zonder notariële vastlegging binnen de zesmaandentermijn vervalt de terugkeer van de vrijstelling alsnog.
• Bij aandelentransacties in onroerendezaaklichamen komt naast de gewone bouwterrein- of nieuwbouwtoets de terugname van lid 11 in beeld; het 90%-criterium uit KG:052:2024:8 bepaalt of een levering binnen de tweejaarstermijn die terugname activeert.
• Voor de herzieningsgevolgen van het aftrekrecht bij bedrijfsmiddelen die de tegenuitzondering van lid 1 onderdeel a activeren, geldt het afzonderlijke kader van herziening van voorbelasting.

Recente ontwikkelingen

• 9 februari 2024: de Hoge Raad laat een naheffingsaanslag omzetbelasting in stand in een geschil of een perceel met het restant van een gesloopt fabrieksgebouw onbebouwde grond dan wel een bouwterrein vormt (ECLI:NL:HR:2024:216).
• 18 juni 2024: het Hof Amsterdam oordeelt dat vervanging van een beperkt deel van de dragende kolommen geen "in wezen nieuwbouw" oplevert, zodat de samenloopvrijstelling niet van toepassing is (ECLI:NL:GHAMS:2024:1771).
• 2 juli 2024: het Hof Arnhem-Leeuwarden oordeelt over de kwalificatie van geleverde percelen als bouwterrein voor de omzetbelasting (ECLI:NL:GHARL:2024:4430).
• 10 december 2024: de kennisgroep van de Belastingdienst neemt het standpunt in dat een levering van grond en nieuwbouw door de onroerendezaakmaatschappij binnen twee jaar na de aandeleninbreng, in ongebruikte staat, niet aan het 90%-criterium van lid 11 voldoet en dus geen terugname activeert (KG:052:2024:8).
• 9 december 2025: het Hof Amsterdam past dezelfde in-wezen-nieuwbouwmaatstaf toe op een verbouwd hotelgebouw en laat het volledige overdrachtsbelastingtarief in stand (ECLI:NL:GHAMS:2025:3338).
• 26 maart 2026: het Hof Amsterdam oordeelt dat "vorige verkrijging" in art. 13 lid 1 WBR aansluit bij de omzetbelastingrechtelijke "vorige levering", zodat grond en opstal van verschillende ondernemers als afzonderlijke verkrijgingen gelden (ECLI:NL:GHAMS:2026:1288).

Gerelateerde thema's

• Overdrachtsbelasting
• Onroerendezaakrechtspersonen
• Btw en onroerend goed
• Aftrek van voorbelasting
• Herziening van voorbelasting