Afschrijving op gebouwen

De afschrijvingsbeperking voor gebouwen begrenst hoeveel een belastingplichtige fiscaal op een gebouw mag afschrijven zolang de boekwaarde nog boven een bodemwaarde ligt die is gekoppeld aan de WOZ-waarde. De regeling is neergelegd in art. 3.30a Wet IB 2001 en werkt via de winstbepaling volgens goed koopmansgebruik ook door in de vennootschapsbelasting. Zij voorkomt dat een gebouw fiscaal verder wordt afgeschreven dan de WOZ-waarde toelaat, terwijl de economische waarde van het gebouw niet in dezelfde mate hoeft te dalen: zonder deze beperking zou een gebouw in theorie tot nihil kunnen worden afgeschreven, terwijl de WOZ-waarde intussen kan zijn gestegen. De beperking raakt zowel gebouwen in eigen gebruik als beleggingsvastgoed en is daarmee relevant voor een brede groep, van ondernemers met een bedrijfspand tot vastgoedbeleggers en verhuurders. Rondom de hoofdregel spelen vooral afbakeningsvragen: wat behoort tot "het gebouw", wat geldt als afzonderlijk werktuig zoals bij zonnepanelen, aanbouw of overkappingen, en hoe wordt de WOZ-waarde bepaald en toegerekend wanneer die niet één-op-één op het gebouw ziet.

Dit thema beantwoordt:

• Wanneer is afschrijving op een gebouw nog mogelijk, en wanneer niet meer?
• Welk percentage van de WOZ-waarde geldt als bodemwaarde, en verschilt dat nog naar gebruik of belastingmiddel?
• Wat valt onder "het gebouw" en wat geldt als zelfstandig, niet-beperkt werktuig?
• Hoe werkt de bodemwaarde bij mede-eigendom, een huurder zonder eigen boekwaarde of investeringen door verbonden partijen?
• Wat betekent een investeringssubsidie of heffingsvermindering op de boekwaarde voor de afschrijvingsruimte?

Bodemwaarde: kern van de beperking

Art. 3.30a lid 1 Wet IB 2001 stelt twee cumulatieve eisen: afschrijving op een gebouw is alleen mogelijk als de boekwaarde hoger is dan de bodemwaarde, en het afschrijvingsbedrag zelf is nooit groter dan het verschil daartussen. De bodemwaarde is de WOZ-waarde van het gebouw (lid 3). Zodra boekwaarde en bodemwaarde samenvallen, is voor dat jaar geen afschrijving meer mogelijk, ongeacht de bedrijfseconomische afschrijvingstermijn. De bodemwaarde begrenst alleen de afschrijving: een verdere waardedaling kan nog wel via afwaardering naar lagere bedrijfswaarde in aanmerking worden genomen, want die route wordt door de bodemwaarde niet begrensd. Zakt de WOZ-waarde in een later jaar, dan wordt het gebouw zonder belaste opwaardering weer afschrijfbaar.

Bij de Wet werken aan winst is de beperking per 1 januari 2007 ingevoerd: voor een gebouw ter belegging gold meteen de volle WOZ-waarde als bodemwaarde, voor een gebouw in eigen gebruik werd dit verzacht tot 50%. Per 1 januari 2019 is de bodemwaarde voor Vpb-plichtige lichamen met een gebouw in eigen gebruik verhoogd naar 100% van de WOZ-waarde, als grondslagverbredende maatregel bij een Vpb-tariefsverlaging. Per 1 januari 2024 is dezelfde stap gezet voor IB-ondernemers en resultaatgenieters (Kamerstukken II 2023/24, 36418, nr. 3). Bij beide wijzigingen kregen belastingplichtigen die op dat moment nog geen drie volledige boekjaren op het gebouw hadden afgeschreven, overgangsrecht: zij mogen de resterende jaren van die driejaarsperiode nog afschrijven volgens de daarvoor geldende, lagere bodemwaarde. Sinds 2024 is het onderscheid tussen eigen gebruik en belegging, en tussen IB en Vpb, voor de hoogte van de bodemwaarde verdwenen.

Kerncijfers

(wettekst geldend per 2026)

Gebouw, aanhorigheden en werktuigen

Lid 2 bepaalt dat voor de afschrijving én de afwaardering tot lagere bedrijfswaarde de onderdelen van een gebouw, de daarbij behorende ondergrond en aanhorigheden als één bedrijfsmiddel worden beschouwd. Voor de berekening van de afschrijving op zo'n samengesteld geheel kan met een mengpercentage worden gewerkt, waarbij de afschrijvingsbedragen van de samenstellende delen worden opgeteld en vertaald naar één percentage van de totale aanschaffingskosten. Een aanhorigheid die op zichzelf als zelfstandig bedrijfsmiddel zou kunnen kwalificeren, mag ook los daarvan worden afgeschreven, mits de gezamenlijke boekwaarde van gebouw en aanhorigheid aan de bodemwaarde wordt getoetst; beide methoden leiden tot hetzelfde totale afschrijvingsbedrag zolang die toets consequent wordt toegepast. Werktuigen die zonder noemenswaardige beschadiging van het gebouw kunnen worden afgescheiden en die niet zelf als gebouwde eigendom gelden, vallen buiten de beperking en worden regulier afgeschreven.

Voor het begrip "aanhorigheden" oordeelde de Hoge Raad in twee arresten van dezelfde dag dat beslissend is of het bouwwerk bij het gebouw behoort, daarbij in gebruik is en daaraan dienstbaar is; de strengere maatstaf die geldt voor de vraag of iets "onderdeel van een gebouw" is, is daarop niet van toepassing, en onmiddellijke en uitsluitende dienstbaarheid is niet vereist (ECLI:NL:HR:2020:65 en ECLI:NL:HR:2020:64). Op die maatstaf bouwen recentere kennisgroepstandpunten voort. Een flexwoning, een verplaatsbare woning op stelconplaten, kwalificeert als gebouw in de zin van art. 3.30a Wet IB 2001, ook al is zij relatief eenvoudig te demonteren (KG:213:2025:10). Voor zonnepanelen op verhuurd vastgoed geldt de beperking niet voor zover de installatie uitsluitend stroom levert aan het net voor risico van de investeerder, maar wel voor het deel dat is aangesloten op het elektriciteitsnet van het gebouw zelf, omdat dat deel als aanhorigheid bij het gebouw geldt (KG:213:2024:7). Personeelswoningen gelden niet als gebouw in eigen gebruik maar als ter beschikking gesteld gebouw, omdat personeel niet als verbonden persoon geldt; zij zijn daarom steeds tot 100% van de WOZ-waarde afschrijfbaar geweest, ook toen voor eigen gebruik in de IB nog 50% gold.

WOZ-waarde, mede-eigendom en verbonden partijen

Lid 4 werkt uit hoe de WOZ-waarde wordt vastgesteld, via drie nevengeschikte routes: de bij beschikking vastgestelde waarde voor het gebouw zelf (onderdeel a), het daaraan toe te rekenen deel als het gebouw onderdeel is van een grotere onroerende zaak (onderdeel b), of, bij het ontbreken van een beschikking, een waardering met overeenkomstige toepassing van de Wet WOZ (onderdeel c); die vangnetroute is vooral van belang wanneer voor het gebouw nog geen WOZ-beschikking bestaat, en omdat zij teruggrijpt op de Wet WOZ kan de waarderingsmethodiek daarbij verschillen naargelang het gebouw in eigen gebruik is, doorgaans een woning, dan wel wordt verhuurd, doorgaans niet-woningen. Bij een gebroken boekjaar geldt de WOZ-waarde voor het kalenderjaar waarin het boekjaar eindigt. Lid 5 verdeelt de WOZ-waarde bij mede-eigendom naar rato van de mate van mede-eigendom. Berust de eigendom of economische eigendom van de ondergrond geheel of gedeeltelijk bij een ander dan een verbonden persoon of lichaam, dan wordt de bodemwaarde verminderd met het aan die ondergrond toe te rekenen deel (lid 6).

Lid 7 telt investeringen van de belastingplichtige en een verbonden persoon of lichaam die samen als investering in één gebouw zouden kwalificeren, bij elkaar op: de afschrijving wordt dan berekend alsof beide investeerders één en dezelfde persoon zijn, en vervolgens naar rato over hen verdeeld. Dit voorkomt dat de beperking wordt omzeild door een investering over twee gelieerde partijen te verdelen, en werkt ook door wanneer de eigenaar van het gebouw zelf geen fiscale boekwaarde heeft, zoals bij investeringen van een huurder in een pand van een niet-belastingplichtig verbonden lichaam: in dat geval wordt voor lid 7 alsnog een boekwaarde bepaald alsof het gebouw vanaf verkrijging tot de ondernemingssfeer van die eigenaar had behoord (KG:213:2025:8). De leden 8 tot en met 10 vullen in wie als verbonden persoon of lichaam geldt: de partner, minderjarige kinderen, en vennootschappen waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden.

Kostprijs, bewijslast en procedure

De toets is geen keuze en vergt geen aanvraag: bij elke jaarlijkse winstbepaling wordt per gebouw beoordeeld of de boekwaarde nog boven de bodemwaarde ligt. Die boekwaarde staat niet altijd zonder meer vast. De Hoge Raad oordeelde dat de heffingsvermindering verhuurderheffing bij investering in sociale huurwoningen geldt als investeringssubsidie en daarom in mindering komt op de aanschaffings- of voortbrengingskosten, in plaats van rechtstreeks in de winst te worden genomen (ECLI:NL:HR:2022:1036); een lagere boekwaarde door zo'n afboeking betekent eerder dat geen afschrijvingsruimte meer boven de bodemwaarde resteert. In 2023 volgde de kennisgroep dat oordeel met het standpunt dat de foutenleer op een vergelijkbare afboeking kan worden toegepast (KG:213:2023:4). De bewijslast dat nog afschrijvingsruimte boven de bodemwaarde bestaat, rust op de belastingplichtige: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden liet een aanslag vennootschapsbelasting in stand omdat niet aannemelijk was gemaakt dat de boekwaarden van de betrokken beleggingspanden hoger waren dan de respectieve WOZ-waarden (ECLI:NL:GHARL:2020:9545). Dezelfde boekwaarde is ook het uitgangspunt bij verkoop van een gebouw, onder meer voor de vaststelling van de boekwinst en een eventuele herinvesteringsreserve.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Sinds 2024 geldt voor elk gebouw dezelfde bodemwaarde van 100% van de WOZ-waarde; voor een gebouw in eigen gebruik dat vóór 2019 (Vpb) of 2024 (IB) al in gebruik was en nog geen drie volledige boekjaren was afgeschreven, kan het overgangsrecht met de oude 50%-bodemwaarde nog doorlopen.
• Bij zonnepanelen is beslissend of de installatie is aangesloten op het net van het gebouw zelf; bij flexwoningen en andere verplaatsbare bouwwerken telt of zij naar spraakgebruik als gebouw gelden, niet of zij eenvoudig te demonteren zijn.
• Personeelswoningen worden voor de bodemwaarde als ter beschikking gesteld gebouw behandeld, niet als eigen gebruik, en zijn daarom al sinds 2007 tot 100% van de WOZ-waarde afschrijfbaar.
• Bij mede-eigendom, ondergrond in andermans eigendom of investeringen samen met een verbonden persoon of lichaam gelden afzonderlijke correctiemechanismen (leden 5 tot en met 7); dat laatste mechanisme werkt ook door bij huurdersinvesteringen in een pand van een niet-belastingplichtig verbonden lichaam.
• Een investeringssubsidie of heffingsvermindering die op de boekwaarde wordt afgeboekt, bepaalt eerst de basis waarover de afschrijvingsbeperking van art. 3.30a wordt berekend.
• De bewijslast dat nog afschrijvingsruimte boven de bodemwaarde bestaat, rust op de belastingplichtige.

Recente ontwikkelingen

• 2022: de Hoge Raad kwalificeert de heffingsvermindering verhuurderheffing bij sociale huurwoningen als investeringssubsidie die in mindering komt op de aanschaffings- of voortbrengingskosten (ECLI:NL:HR:2022:1036).
• 2023: de kennisgroep volgt met het standpunt dat de foutenleer op een vergelijkbare afboeking van toepassing kan zijn (KG:213:2023:4).
• 2024: de bodemwaarde voor een gebouw in eigen gebruik van IB-ondernemers en resultaatgenieters gaat naar 100% van de WOZ-waarde (Kamerstukken II 2023/24, 36418, nr. 3).
• 2024: de kennisgroep beperkt de afschrijving tot het op het net van het gebouw aangesloten deel van een zonnepaneleninstallatie op verhuurd vastgoed (KG:213:2024:7).
• 2025: de kennisgroep keurt afschrijving van huurdersinvesteringen in een gebouw zonder fiscale boekwaarde goed, met de bodemwaarde als basis (KG:213:2025:8).
• 2025: de kennisgroep merkt een flexwoning aan als gebouw in de zin van art. 3.30a Wet IB 2001 (KG:213:2025:10).
• 2026: de kennisgroep publiceert een standpunt over de afschrijvingsbeperking bij een monomestvergister (KG:213:2026:4).

Gerelateerde thema's

• Totaalwinst en goed koopmansgebruik
• Btw en onroerend goed
• Herinvesteringsreserve
• Investeringsaftrek