Investeringsaftrek (KIA, EIA en MIA)

Investeringsaftrek is de verzamelnaam voor fiscale faciliteiten waarmee een ondernemer, naast de reguliere afschrijving, een extra percentage van een investeringsbedrag ten laste van de winst kan brengen. Art. 3.40 Wet IB 2001 omschrijft de investeringsaftrek als een bedrag dat de belastingplichtige "naast de afschrijvingen" aanvullend ten laste van de winst kan brengen; de aftrek komt dus bovenop de afschrijving, niet in plaats daarvan. De regeling geldt voor IB-ondernemers en werkt door in de vennootschapsbelasting.

De wet onderscheidt drie varianten: de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA), die voor vrijwel alle bedrijfsmiddelen geldt en oploopt of afloopt met de omvang van het investeringsbedrag in een kalenderjaar, en twee gerichte varianten voor aangewezen bedrijfsmiddelen: de energie-investeringsaftrek (EIA) voor energiezuinige investeringen en de milieu-investeringsaftrek (MIA) voor milieuvriendelijke investeringen.

Een terugkerend aandachtspunt is de toepassing binnen samenwerkingsverbanden zoals een vennootschap onder firma (vof), waarin meerdere belastingplichtigen investeren maar de aftrek per belastingplichtige moet worden bepaald.

Wanneer speelt dit

Investeringsaftrek is relevant bij vrijwel elke investeringsbeslissing van een ondernemer of vennootschap: de aanschaf van bedrijfsmiddelen, de keuze om via een samenwerkingsverband (vof, maatschap, cv) te investeren, en de beoordeling of een investering kwalificeert voor de gerichte EIA- of MIA-regelingen. Ook bij herstructureringen speelt de regeling, bijvoorbeeld wanneer een bedrijfsmiddel vóór ontvoeging van een fiscale eenheid wordt overgedragen aan een dochtermaatschappij. Voor de KIA is verder relevant of een onderneming deel uitmaakt van een samenwerkingsverband, omdat dat de berekening van het aftrekbedrag beïnvloedt.

Wettelijk kader

Art. 3.40 Wet IB 2001 bevat de basisbepaling: "Indien wordt geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen kan door de belastingplichtige naast de afschrijvingen een deel van het investeringsbedrag aanvullend ten laste van de winst worden gebracht (investeringsaftrek)." De bepaling noemt drie vormen: kleinschaligheidsinvesteringsaftrek, energie-investeringsaftrek en milieu-investeringsaftrek. Een apart MIA-artikel is in de aangeleverde bronnen niet meegeleverd, zodat over de MIA-voorwaarden zelf geen inhoudelijke uitspraken worden gedaan.

Art. 3.41 lid 1 Wet IB 2001 regelt de KIA: "Indien in een kalenderjaar wordt geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen, en de belastingplichtige daarvoor bij de aangifte kiest, wordt een per onderneming op de voet van het tweede lid berekende kleinschaligheidsinvesteringsaftrek ten laste gebracht van de winst over dat jaar." De aftrek is dus keuzeafhankelijk en wordt per onderneming berekend. Lid 2 bevat de schijventabel: tot € 2.900 is de aftrek nihil, tussen € 2.900 en € 71.683 bedraagt zij 28% van het investeringsbedrag, tussen € 71.683 en € 132.746 een vast bedrag van € 20.072, tussen € 132.746 en € 398.236 dat vaste bedrag verminderd met 7,56% van het meerdere boven € 132.746, en vanaf € 398.236 is de aftrek weer nihil. Lid 3 regelt de samentelling bij een samenwerkingsverband: "Indien de onderneming van de belastingplichtige deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer andere belastingplichtigen (...) worden voor de toepassing van het tweede lid hun investeringen voor het samenwerkingsverband en de door de belastingplichtige (...) gedane buitenvennootschappelijke investeringen samengeteld", waarna het aldus bepaalde bedrag wordt vermenigvuldigd met het aan de belastingplichtige toe te rekenen investeringsbedrag en gedeeld door de som van het gezamenlijke investeringsbedrag voor het samenwerkingsverband en het bedrag van de door de belastingplichtige voor de betreffende onderneming gedane buitenvennootschappelijke investeringen.

Art. 3.42 Wet IB 2001 regelt de EIA. Lid 1 eist dat wordt geïnvesteerd "in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de ondernemer gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken en Klimaat is verklaard dat sprake is van energie-investeringen", en dat de ondernemer daarvoor bij de aangifte kiest: vereist zijn dus zowel een ministeriële verklaring op verzoek van de ondernemer als een aangiftekeuze. Lid 3 bepaalt dat de energie-investeringsaftrek 40 percent bedraagt. Lid 4 stelt een plafond van € 153.000.000 per belastingplichtige per jaar, met een naar rato verdeling bij een samenwerkingsverband. Lid 6 koppelt de aftrek aan een elektronische aanmelding bij de minister: "De energie-investeringsaftrek is van toepassing indien de energie-investering langs de daartoe geopende elektronische weg is aangemeld".

Belangrijkste rechtspraak

De Hoge Raad oordeelde op 1 mei 2020 in een reeks vergelijkbare zaken dat bij een samenwerkingsverband zoals een vof de investeringen van alle vennoten moeten worden samengeteld om de toepasselijke KIA-tabelrij te bepalen, waarna het bedrag wordt toegerekend naar de eigen investeringen van de belastingplichtige vennoot (ECLI:NL:HR:2020:825; nagenoeg gelijkluidend ECLI:NL:HR:2020:826, 2020:827 en 2020:828). Dat samentellen dient echter uitsluitend om de tabelrij te bepalen: in ECLI:NL:HR:2019:785 (24 mei 2019) oordeelde de Hoge Raad dat de samentelling van art. 3.41 lid 3 Wet IB 2001 niet uitsluit dat een vennoot met buitenvennootschappelijke investeringen daarnaast recht heeft op het vaste bedrag aan KIA.

Voor de EIA is relevant ECLI:NL:HR:2017:1133 (23 juni 2017): de Hoge Raad oordeelde dat een dochtermaatschappij geen recht heeft op energie-investeringsaftrek voor een bedrijfsmiddel dat de moedermaatschappij, zonder zelf de aanmelding voor de aftrek te hebben gedaan, vóór ontvoeging aan haar heeft overgedragen.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Bij investeren via een vof of andere samenwerkingsvorm moet voor de KIA eerst het gezamenlijke investeringsbedrag worden bepaald om de tabelrij te vinden; pas daarna wordt toegerekend naar de individuele vennoot (HR 1 mei 2020).
• Buitenvennootschappelijke investeringen tellen weliswaar mee bij het bepalen van de tabelrij, maar sluiten volgens HR 24 mei 2019 het recht op het vaste KIA-bedrag niet uit; de samentelling is een rekentechnisch instrument, geen zelfstandige aftrekbeperking.
• Voor de EIA zijn zowel een langs elektronische weg gedane aanmelding als een keuze bij de aangifte vereist; ontbreekt een van beide, dan is geen aftrek mogelijk.
• Bij overdracht van bedrijfsmiddelen binnen een groep vóór ontvoeging is bepalend wie de EIA-aanmelding heeft gedaan: volgens HR 23 juni 2017 kan een verkrijgende dochter geen aftrek claimen als de overdragende moeder zelf niet heeft aangemeld.

Recente ontwikkelingen

De Belastingdienst kennisgroep publiceerde standpunten over de samenloop van investeringsaftrek met deelnemingen: een bv met vof-deelnemingen moet de investeringen samenvoegen en eenmaal KIA toepassen (KG:212:2024:4, augustus 2024), en voor de EIA is verduidelijkt hoe het jaarlijkse maximum van € 153.000.000 werkt bij een bv die deelneemt in een cv (KG:212:2024:7, december 2024, gewijzigd met ingang van 1 januari 2026). Bij de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2025 is verder een gewijzigd amendement ingediend dat volgens de toelichting is gericht op het tegengaan van ontwijkingsconstructies met de energie- en milieu-investeringsaftrek, door de energie-investeringsaftrek te begrenzen op de winst uit onderneming, met verrekening van niet-gerealiseerde aftrek in ten hoogste de negen volgende jaren (Kamerstuk 36602 nr. 136). Deze begrenzing ziet blijkens het kamerstuk op artikel 3.5a WIB 2001.