Kwalificerende buitenlandse belastingplicht

De regeling van de kwalificerende buitenlandse belastingplicht (KBB) in art. 7.8 Wet IB 2001 stelt bepaalde niet-inwoners van Nederland fiscaal gelijk aan binnenlandse belastingplichtigen voor de toepassing van aftrekposten en heffingskortingen. Zonder deze regeling zou een buitenlandse belastingplichtige die vrijwel zijn gehele inkomen in Nederland verdient, geen recht hebben op bijvoorbeeld hypotheekrenteaftrek of persoonsgebonden aftrekposten, terwijl hij daarvoor in zijn woonstaat evenmin soelaas krijgt omdat hij daar nauwelijks belastbaar inkomen heeft. De KBB-status repareert die leemte door voor de heffing over het Nederlandse inkomen aan te sluiten bij de regels die ook voor binnenlandse belastingplichtigen gelden.

De regeling is een codificatie van rechtspraak van het Hof van Justitie EU over de vrijheden van werknemersverkeer en vestiging: een werkstaat die vrijwel het gehele inkomen van een niet-inwoner belast, moet onder omstandigheden rekening houden met diens persoonlijke en gezinssituatie, de zogeheten Schumacker-doctrine. Art. 7.8 Wet IB 2001 vertaalt dat uitgangspunt naar een concrete kwalificatietoets en concrete rekenregels voor box 1, box 2 en box 3.

De kern van de regeling zit in twee onderdelen: wie kwalificeert als kwalificerend buitenlands belastingplichtige, en hoe wordt het Nederlandse inkomen dan berekend, inclusief het voorkomen van dubbele aftrek in woon- en werkstaat.

Wanneer speelt dit

Het thema speelt vooral bij grensarbeiders en gepensioneerden die in een andere EU-lidstaat, een EER-staat, Zwitserland of op de BES-eilanden wonen maar hun loon, aanmerkelijkbelanginkomen of pensioen (deels) in Nederland belast zien. Denk aan een in België of Frankrijk woonachtige werknemer met een Nederlandse dienstbetrekking, een in Duitsland wonende genieter van Nederlands pensioen, of een aanmerkelijkbelanghouder in een Nederlandse vennootschap die zelf niet in Nederland woont. Ook fiscaal partnerschap speelt een rol: de kwalificatie kan mede worden bereikt via het gezamenlijke inkomen van beide partners, met gevolgen voor de vraag wie welke aftrekpost mag claimen.

Wettelijk kader

Art. 7.8 lid 6 Wet IB 2001 definieert de kwalificerende buitenlandse belastingplichtige als een persoon die als inwoner van een andere EU-lidstaat, een EER-staat, Zwitserland of de BES-eilanden in de belastingheffing van die staat wordt betrokken en "van wie het inkomen geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de loonbelasting of inkomstenbelasting, of van wie het inkomen tezamen met dat van een belastingplichtige die als zijn partner zou worden aangemerkt indien beide personen binnenlandse belastingplichtigen zouden zijn, geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de loonbelasting en inkomstenbelasting". De twee gronden staan in een "of"-verhouding: een individuele toets op het eigen inkomen, of een gezamenlijke toets met een (fictief) fiscaal partner. Aan beide gronden is de voorwaarde verbonden dat de belastingplichtige, indien de inspecteur daarom verzoekt, een inkomensverklaring van de belastingautoriteit van zijn woonland verstrekt; de inspecteur kan bij die gelegenheid ook een andere wijze van aannemelijk maken toestaan.

Lid 7 werkt uit wat onder "inkomen" voor die toets moet worden verstaan: het volgens binnenlandse regels berekende verzamelinkomen, gecorrigeerd voor onder meer negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen en negatieve persoonsgebonden aftrek, afgezet tegen het deel van het inkomen dat op grond van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting aan Nederland ter heffing is toegewezen.

Is aan de kwalificatie voldaan, dan bepalen lid 1 tot en met 3 hoe het Nederlandse inkomen uit werk en woning, uit aanmerkelijk belang en uit sparen en beleggen wordt vastgesteld, steeds met inachtneming van de persoonsgebonden aftrek volgens de regels van hoofdstuk 6 Wet IB 2001. Lid 4 bevat een anti-dubbeltelbepaling: de belastbare inkomsten uit eigen woning, de uitgaven voor inkomensvoorzieningen en de persoonsgebonden aftrek blijven buiten aanmerking "voor zover deze bij de kwalificerende buitenlandse belastingplichtige, zijn partner of degene die als zijn partner zou worden aangemerkt (...) bij de belastingheffing in de woonstaat of op de BES eilanden in aanmerking kunnen worden genomen". Lid 5 bepaalt dat inkomensafhankelijke regelingen (zoals heffingskortingen) worden berekend op basis van het inkomen zoals dat volgens de binnenlandse regels zou zijn vastgesteld.

Lid 8 opent daarnaast een vangnet bij algemene maatregel van bestuur voor buitenlandse belastingplichtigen die niet onder lid 6 kwalificeren, maar bij wie Nederland volgens het Unierecht toch gehouden is de persoonlijke en gezinssituatie in aanmerking te nemen; deze status kan ook op een deel van het jaar betrekking hebben.

Belangrijkste rechtspraak

De Hoge Raad heeft op 18 juli 2025 in drie gelijktijdige zaken prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie EU gesteld over de vraag of Nederland als (voormalige) werkstaat op grond van de Schumacker-doctrine rekening moet houden met de persoonlijke en gezinssituatie van een niet-ingezeten belastingplichtige: in ECLI:NL:HR:2025:889 en ECLI:NL:HR:2025:1158, beide over een in Frankrijk wonende belastingplichtige, en in ECLI:NL:HR:2025:1161 op grond van artikel 49 VWEU. Dit raakt de kernvraag hoever de reikwijdte van de KBB-gedachte reikt wanneer Nederland niet (meer) de actuele werkstaat is.

In ECLI:NL:HR:2021:1472 (2021) oordeelde de Hoge Raad dat negatieve inkomsten uit een gezamenlijke eigen woning in België geen gemeenschappelijk inkomensbestanddeel vormen wanneer slechts een van de echtgenoten kwalificerend buitenlands belastingplichtige is, zodat de andere echtgenoot zijn deel van de hypotheekrente niet via de partner in Nederland kan aftrekken, zonder dat dit in strijd is met het EU-recht. Dit arrest illustreert dat de KBB-status een individuele kwalificatie is die niet automatisch aftrekmogelijkheden voor een niet-kwalificerende partner meebrengt.

ECLI:NL:HR:2024:470 (2024) betreft de positie van een buitenlandse belastingplichtige die geen kwalificerende buitenlandse belastingplichtige is: de Hoge Raad oordeelde dat voor die groep de ouderenkorting binnen de heffingskorting voor de volksverzekeringen wordt vastgesteld op basis van het binnenlandse inkomen uit werk en woning en tijdsevenredig wordt verminderd naar de periode van premieplicht in het jaar. Dit arrest markeert een verschil in behandeling tussen wel- en niet-kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen.

De conclusie ECLI:NL:PHR:2023:440 (2023) betreft de vraag of een in België wonende belastingplichtige met in Nederland belast loon recht heeft op aftrek van negatieve inkomsten uit eigen woning, hetzij als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige op grond van art. 7.8 Wet IB 2001, hetzij rechtstreeks op grond van de EU-Schumackerdoctrine omdat België onvoldoende rekening zou kunnen houden met zijn persoonlijke en gezinssituatie. Deze conclusie laat zien dat de kwalificatietoets van art. 7.8 en het rechtstreeks werkende Unierecht in de praktijk naast elkaar worden aangevoerd. In dezelfde zaak (zaaknummer 22/02359) heeft de Hoge Raad vervolgens op 18 juli 2025 in ECLI:NL:HR:2025:1161 alsnog prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie EU gesteld op grond van artikel 49 VWEU en de Schumacker-doctrine.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Bij de kwalificatie is van belang of aan de individuele grond (onderdeel a) of aan de partnergrond (onderdeel b) van lid 6 is voldaan; deze staan in een "of"-verhouding en leiden tot verschillende uitkomsten wanneer maar een van beide partners een relevant Nederlands inkomen heeft.
• Van belang is de inkomensverklaring van de woonstaat: de inspecteur kan daarom verzoeken, en bij het ontbreken daarvan kan een andere wijze van aannemelijk maken worden toegestaan, zodat het ontbreken van een verklaring niet zonder meer fataal is.
• De anti-dubbeltelbepaling van lid 4 vereist een concrete toets per aftrekpost: eigenwoningkosten, inkomensvoorzieningen en persoonsgebonden aftrek blijven buiten aanmerking voor zover deze al in de woonstaat of op de BES-eilanden in aanmerking kunnen worden genomen, wat afstemming met de fiscale positie in de woonstaat vergt.
• Een niet-kwalificerende partner kan, zoals in ECLI:NL:HR:2021:1472 bevestigd, zijn deel van gezamenlijke eigenwoningkosten niet automatisch via de kwalificerende partner in Nederland aftrekken; de KBB-status werkt niet automatisch door naar de partner.
• Ontbreekt de kwalificatie onder art. 7.8 lid 6, dan sluit dat een beroep op de rechtstreeks werkende Schumacker-doctrine niet noodzakelijkerwijs uit, zoals blijkt uit de casuïstiek in ECLI:NL:PHR:2023:440; dit blijft echter afhankelijk van de concrete omstandigheden in de woonstaat.
• Voor niet-kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen gelden afwijkende berekeningsregels voor inkomensafhankelijke heffingskortingen, zoals de tijdsevenredige vermindering van de ouderenkorting in ECLI:NL:HR:2024:470; dit onderscheid is relevant bij de vraag of KBB-kwalificatie voordeliger uitpakt dan de generieke buitenlandse status.

Recente ontwikkelingen

De Hoge Raad heeft op 18 juli 2025 in drie gelijktijdige zaken (ECLI:NL:HR:2025:889, ECLI:NL:HR:2025:1161 en ECLI:NL:HR:2025:1158) prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie EU gesteld over de reikwijdte van de Schumacker-doctrine wanneer Nederland niet de actuele maar de voormalige werkstaat is. Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft op 21 april 2026 uitspraak gedaan (ECLI:NL:GHARL:2026:2743) over de KBB-kwalificatie van een in Spanje wonende belastingplichtige voor de jaren 2016 tot en met 2018. Zolang de prejudiciële procedures bij het Hof van Justitie EU niet zijn afgerond, blijft de precieze grens van de KBB-toets bij een voormalige werkstaat onderwerp van geschil.