Omkering en verzwaring van de bewijslast

Omkering en verzwaring van de bewijslast is een sanctie uit het formele belastingrecht die de normale verdeling van de bewijslast tussen inspecteur en belastingplichtige omkeert. In de gewone verhouding moet de inspecteur aannemelijk maken dat een correctie terecht is; bij omkering wordt de belastingaanslag of beschikking gehandhaafd, tenzij de belastingplichtige overtuigend aantoont dat en in hoeverre die onjuist is. Het instrument treft situaties waarin de belastingplichtige zijn medewerkingsverplichtingen niet is nagekomen, en compenseert daarmee het informatienadeel dat de inspecteur daardoor heeft.

De regeling werkt op twee niveaus: in de bezwaarfase (art. 25 AWR) en in de beroepsfase bij de rechtbank (art. 27e AWR). Beide bepalingen kennen dezelfde twee triggers: het niet doen van de vereiste aangifte, of het niet naleven van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking. De keerzijde van de sanctie is dat de correctie zelf niet vrijblijvend mag zijn: die moet berusten op een redelijke schatting van de inspecteur, anders houdt de aanslag ook onder omgekeerde bewijslast geen stand.

Voor de praktijk is dit een van de zwaarste instrumenten in een formeelrechtelijk geschil, omdat het de facto de kans op succes in bezwaar of beroep drastisch verkleint. Het thema is daarom relevant bij vrijwel elk belastingmiddel: inkomstenbelasting, vennootschapsbelasting, btw en accijnzen komen alle terug in de rechtspraak hierover.

Wanneer speelt dit

Omkering van de bewijslast komt op tafel zodra de inspecteur stelt dat de vereiste aangifte niet is gedaan, bijvoorbeeld bij het geheel ontbreken van een aangifte of bij het niet beantwoorden van specifieke aangiftevragen. Het speelt ook wanneer de inspecteur een informatiebeschikking heeft afgegeven omdat administratie- of inlichtingenverplichtingen niet zijn nagekomen, en die beschikking onherroepelijk is geworden. In de praktijk duikt het thema op bij winstcorrecties op basis van een vermogensvergelijking of brutowinstpercentage, bij verrekenprijscorrecties onder art. 8b Wet Vpb 1969, bij vragen over betrokkenheid bij een trust of ander doelvermogen, en bij btw-geschillen over het recht op aftrek van voorbelasting wanneer geen aangifte is gedaan ondanks een uitnodiging daartoe.

Wettelijk kader

Art. 25 lid 3 AWR regelt de bezwaarfase: indien het bezwaar is gericht tegen een aanslag, navorderingsaanslag, naheffingsaanslag of beschikking waarvoor "de vereiste aangifte niet is gedaan" of sprake is van "een onherroepelijk geworden informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a, eerste lid", wordt bij de uitspraak op bezwaar de belastingaanslag of beschikking gehandhaafd, "tenzij is gebleken dat en in hoeverre die belastingaanslag of beschikking onjuist is". Deze omkering geldt niet voor het onderdeel van het bezwaar dat is gericht tegen een vergrijpboete: de wet bepaalt uitdrukkelijk dat de eerste volzin daarvoor geen toepassing vindt.

Art. 27e lid 1 AWR spiegelt dit voor de beroepsfase bij de rechtbank: bij dezelfde twee gronden (geen vereiste aangifte, of een onherroepelijke informatiebeschikking) "verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is". Ook hier geldt de uitzondering voor vergrijpboetes (lid 3): het artikel is niet van toepassing voor zover het beroep tegen een boete is gericht. Lid 2 regelt een aanvullende consequentie specifiek bij een informatiebeschikking: verklaart de rechtbank het beroep tegen die beschikking ongegrond, dan stelt zij een nieuwe termijn voor het alsnog voldoen aan de daarin bedoelde verplichtingen, in situaties waarin daar nog gevolg aan kan worden gegeven, tenzij sprake is van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht.

Beide artikelen koppelen de omkering dus steeds aan een van twee alternatieve gronden ("of"): het ontbreken van de vereiste aangifte, óf een onherroepelijke informatiebeschikking. Ze bevatten geen inhoudelijke maatstaf voor wat een "redelijke schatting" is; dat criterium volgt uit de rechtspraak.

Belangrijkste rechtspraak

De Hoge Raad oordeelde op 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:767) dat het niet beantwoorden van de aangiftevraag over betrokkenheid bij een trust of ander doelvermogen in de regel voldoende gewicht heeft om omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen, ook als het geschil zich beperkt tot daarmee samenhangende uitkeringen.

Op 9 juli 2021 (ECLI:NL:HR:2021:1086) oordeelde de Hoge Raad dat de toets of een schatting van niet-aangegeven winst redelijk (niet willekeurig) is, minder streng is dan de toets of aannemelijk is dat een bedrag niet is aangegeven; het gehanteerde brutowinstpercentage werd in die zaak niet onbegrijpelijk geacht.

Gerechtshof Amsterdam oordeelde op 11 juli 2024 (ECLI:NL:GHAMS:2024:1928) dat omkering en verzwaring van de bewijslast (art. 27e AWR) ook geldt in verrekenprijsgeschillen onder art. 8b Wet Vpb 1969, in een zaak waarin de vereiste aangifte niet was gedaan doordat additionele waarde zonder vergoeding was overgedragen.

Op 19 december 2025 (ECLI:NL:HR:2025:1958) boog de Hoge Raad zich over de vraag of aan een belastingplichtige die ondanks uitnodiging geen btw-aangifte had gedaan een verzwaarde bewijslast mocht worden opgelegd voor het aannemelijk maken dat aan de voorwaarden voor aftrek van voorbelasting was voldaan; het cassatieberoep van de Staatssecretaris werd gegrond verklaard en de zaak verwezen.

Aandachtspunten voor de praktijk

Bepalend is welke grond uit art. 25 lid 3 en art. 27e lid 1 AWR aan de orde is: het ontbreken van de vereiste aangifte staat los van, en kan naast, een onherroepelijke informatiebeschikking spelen.

Van belang is of een informatiebeschikking daadwerkelijk onherroepelijk is geworden voordat op die grond omkering wordt aangenomen; is die beschikking dat nog niet, dan kan omkering op die grond niet worden ingeroepen.

Bij een niet-beantwoorde aangiftevraag is van belang of die vraag zelf voldoende gewicht heeft voor het bepalen van de belastingplicht of -schuld, zoals in de trust-casus (ECLI:NL:HR:2022:767); niet elke onbeantwoorde vraag volstaat automatisch.

Een schattingscorrectie wordt afzonderlijk getoetst op redelijkheid; die toets is minder streng dan de toets of een bedrag aannemelijk niet is aangegeven, zodat een correctie alsnog kan sneuvelen als de schatting willekeurig is (ECLI:NL:HR:2021:1086).

Bij verrekenprijs- en concernzaken spelen art. 8b Wet Vpb 1969 en art. 27e AWR in combinatie: het niet aangeven van overgedragen waarde kan zelfstandig tot omkering leiden, los van de verrekenprijsdiscussie zelf (ECLI:NL:GHAMS:2024:1928).

Het verweer tegen een eventuele vergrijpboete staat los van de aanslag zelf: voor het boete-onderdeel blijft de gewone bewijslastverdeling gelden, ook als voor de aanslag zelf is omgekeerd.

Recente ontwikkelingen

Het arrest van 19 december 2025 (ECLI:NL:HR:2025:1958) betreft de vraag of bij het uitblijven van een btw-aangifte een verzwaarde bewijslast mag worden opgelegd voor het aannemelijk maken dat aan de voorwaarden voor het recht op aftrek van voorbelasting is voldaan; het cassatieberoep van de Staatssecretaris is gegrond verklaard en de zaak is verwezen.